Novedades introducidas en el IVA por el Real Decreto-Ley 20/2012 y aclaraciones precisadas por la Resolución de 2 de agosto de 2012 de la DGT

Las novedades introducidas en el Impuesto sobre el Valor Añadido por Real Decreto-Ley 20/2012 a este impuesto tendrán efectos desde el 1 de septiembre de 2012.

Se modifica el concepto de entrega de bienes, teniendo dicha consideración las ejecuciones de obra que tengan por objeto la construcción o rehabilitación de una edificación, cuando el empresario que ejecute la obra aporte una parte de los materiales utilizados, siempre que el coste de los mismos exceda del 40 por 100 de la base imponible (antes el porcentaje era de un 33 por 100 (art. 23. Uno del Real Decreto-ley).

Se elevan los tipos impositivos general y reducido manteniéndose el tipo superreducido. Así, el tipo general pasa del 18 al 21 por 100 y el reducido del 8 al 10 por 100 (art. 23. Dos y Tres del Real Decreto-ley). La Resolución de la DGT precisa que tipo impositivo aplicable a las operaciones sujetas al IVA es el vigente con carácter general en la fecha de devengo de las mismas.

Además de la subida de tipos, determinados entregas de bienes y prestaciones de servicios que tributaban al tipo reducido , pasan a tributar al tipo general. Muchas de estas modificaciones suponen la revisión de la Ley del IVA en relación con lo establecido en el anexo III de laDirectiva 2006/112/CE, del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido, donde se detallan las categorías de bienes y servicios. Por esta razón, a través de la resolución comentada la Dirección General de Tributos precisa a qué bienes y prestaciones de servicios y a cuáles no es aplicable el cambio del tipo reducido al general.

Pasan de tributar al ocho (ahora 10 por 100) a tributar al 21 por 100, las siguientes entregas de bienes y prestaciones de servicios (art. 23. Tres del Real Decreto-ley):

  • Las entregas, adquisiciones intracomunitarias o importaciones de flores y plantas vivas de carácter ornamental. Se mantiene el tipo reducido para las semillas, bulbos, esquejes y otros productos de origen exclusivamente vegetal susceptibles de ser utilizados en la obtención de flores y plantas vivas. En este sentido, la Dirección General de Tributos precisa qué se consideran semillas y plantas y flores ornamentales, conservando la tributación al tipo reducido del 10 por 100 los árboles y arbustos frutales, las plantas hortícolas y las plantas aromáticas utilizadas como condimentos.
  • Las prestaciones de servicios mixtos de hostelería, espectáculos, discotecas, salas de fiesta, barbacoas u otros análogos, aunque los servicios de hostelería, acampamento y balneario, los de restaurantes y en general el suministro de comidas y bebidas para consumir en el acto, incluso las elaboradas previo encargo, conservan la aplicación del tipo reducido. La Resolución de la Dirección General de Tributos define un servicio mixto de hostelería como aquél que implica la existencia de un servicio de hostería conjuntamente con la prestación de un servicio recreativo, excluyéndose los supuestos en que la prestación de este último constituye una actividad accesoria al principal de hostelería, teniendo tal consideración aquella que no se percibe por sus destinatarios como claramente diferenciada de los servicios de hostería, sino que viene a complementar la realización de la actividad principal de hostelería sin que constituya una finalidad en sí misma que la califique como una actividad autónoma de la principal.
  • Los servicios prestados por intérpretes, artistas, directores y técnicos, que sean personas físicas, a los productores de películas cinematográficas susceptibles de ser exhibidas en salas de espectáculos y a los organizadores de obras teatrales y musicales. Mantienen la exención del impuesto los servicios profesionales prestados por artistas plásticos,, escritores, colaboradores literarios, gráficos y fotográficos de periódicos y revistas, compositores musicales, autores de obras teatrales y de argumento, adaptación, guió y diálogos de las obras audiovisuales, traductores y adaptadores, incluidos aquellos cuya contraprestación consista en derechos de autor.
  • La entrada a teatros, circos, espectáculos y festejos taurinos con excepción de las corridas de toros, parques de atracciones y atracciones de feria, conciertos, parques zoológicos, salas cinematográficas y exposiciones. Conservan la aplicación del tipo reducido la entrada a bibliotecas, archivos y centros de documentación y museos, galerías de arte y pinacotecas.
  • Los servicios prestados a personas físicas que practiquen el deporte o la educación física, cualquiera que sea la persona o entidad a cuyo cargo se realice la prestación, siempre que tales servicios estén directamente relacionados con dichas prácticas. Por ello, salvo que se trate de servicios exentos, tributarán al tipo general: los servicios prestados por club náuticos, escuelas de vela, actividades relacionadas con deportes de aventura, boleras, hípica, cuotas de acceso a gimnasios.; uso de pistas, campos e instalaciones deportivas; clases para la práctica del deporte o educación física y alquiler de equipos y material para la práctica deportiva.
  • Los servicios funerarios efectuados por las empresas funerarias y los cementerios, y las entregas de bienes relacionados con los mismos efectuadas a los destinatarios de dichos servicios.
  • La asistencia sanitaria, dental y curas termales que no estén exentas, por consistir en el diagnóstico, prevención y tratamiento de las enfermedades, incluidos análisis clínicos y exploraciones radiológicas. Se aplica el tipo general a la elaboración de informes periciales de valoración del daño corporal y a la expedición de certificados médicos dirigidos a valorar la salud de una persona para hacer un seguro de vida para las compañías de seguros o para ser presentados en el curso de un procedimiento judicial y los servicios o prestados por veterinarios al margen de los efectuados a favor de titulares de explotaciones agrícolas, forestales o ganaderas.
  • Los servicios de peluquería. Se incluyen, entre otros, los servicios consistentes en lavar, marcar, peinar, cortar, coloración, decoloración, permanentes, desrizados, manicura y posticería.
  • El suministro y recepción de servicios de radiodifusión digital y televisión digital.
  • Las importaciones de objetos de arte, antigüedades y objetos de colección y las adquisiciones intracomunitarias de objetos de arte.

Para la aplicación del tipo reducido a las ejecuciones de obra de renovación y reparación de viviendas, se ha incrementado a un 40 por 100 el límite de aportación de materiales por parte del que ejecuta la obra, antes era el 33 por 100.

Con respecto al tipo superreducido del 4 por 100, deja de aplicarse el IVA superreducido a los objetos que por sus características sólo puedan utilizarse como material escolar, quedando limitada a los álbumes, partituras, mapas y cuadernos de dibujo.

En la misma línea de subida de tipos, se incrementan los del régimen especial del recargo de equivalencia, que pasan del 4 al 5,2 por 100 con carácter general y del 1 al 1,4 por 100, para las entregas de bienes a las que se aplica el tipo reducido (art. 23. Seis del Real Decreto-ley).

También se incrementan las compensaciones del régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca, pasando del 10 al 12 por 100, para las entregas de productos naturales obtenidos en explotaciones agrícolas o forestales y en los servicios de carácter accesorio y del 8,5 al 10,5 por 100, para las entregas de productos naturales obtenidos en explotaciones ganaderas o pesqueras y en los servicios de carácter accesorio (art. 23. Cuatro del Real Decreto-ley).

Por otro lado, se introducen modificaciones en el Régimen especial de los bienes usados, objetos de arte, antigüedades y objetos de colección que tiene carácter técnico (art. 23. Cinco y Siete del Real Decreto-ley).

Asimismo, la Resolución de la DGT precisa qué tipo impositivo aplicable a las operaciones sujetas al IVA es el vigente con carácter general en la fecha de devengo de las mismas.

En el supuesto de que se hubieran realizado pagos a cuenta, anteriores al 1 de septiembre de 2012, vinculados a la realización de bienes y prestaciones de servicios a las que afecte la modificación del IVA, el tipo impositivo aplicable será el vigente en el momento en que los pagos se hubieran realizado efectivamente, no siendo objeto de modificación posterior si las entregas de bienes o prestaciones de servicios, vinculadas a los pagos a cuenta, se producen con posterioridad al 31 de agosto de 2012.

Cuando proceda modificación de la base imponible, la rectificación debe efectuarse teniendo en cuenta los tipos que se aplicaron cuando se produjo el devengo de las operaciones objeto de modificación y no el que esté vigente en el momento de realizarse la rectificación.

En los casos de contratación administrativa, cuando se produce una elevación de los tipos impositivos, la Administración está obligada a soportar el tipo vigente en el momento de realizarse las operaciones, con independencia de que el tipo impositivo determinado al formularse la oferta fuera inferior.

En las operaciones de tracto sucesivo, el devengo se produce en el momento en que resulte exigible la parte del precio que comprende cada percepción, por lo que resulta ajustado a Derecho el gravamen a los nuevos tipos impositivos cuando se trate de contraprestaciones exigibles contractualmente con posterioridad al 31 de agosto de 2012, aun cuando se trate de servicios o suministros que se correspondan con períodos de consumo anteriores a esa fecha, pero cuya exigibilidad del precios sea posterior a la misma.